Skatteavtal har företräde framför interna svenska skatteregler – en huvudregel med undantag

Högsta förvaltningsdomstolen (tidigare Regeringsrätten) har i tre domar tagit ställning till frågan om regleringen i ett skatteavtal skall tillämpas före rent interna skatteregler som tillkommit efter att skatteavtalet införlivats i svensk rätt.

Enligt Högsta förvaltningsdomstolens (HFD) avgöranden ska skatteavtal som huvudregel tillämpas före svensk intern rätt. Endast i de fall det tydligt framgår att en viss inkomst ska beskattas i Sverige eller att en ny bestämmelse ska tillämpas oavsett innehållet i ett skatteavtal ska en rent intern skattebestämmelse som tillkommit senare än avtalet ges företräde framför skatteavtalen.

De aktuella domarna från HFD behandlade frågan om den interna s.k. tioårsregeln, som ger Sverige rätt att beskatta kapitalvinster vid aktieförsäljning under en tioårsperiod efter att den skattskyldige flyttat från Sverige, ska tillämpas trots att aktuellt skatteavtal inte ger Sverige rätt att beskatta sådan kapitalvinst. Eftersom det varken av lagtexten eller förarbetsuttalanden framgick att tioårsregeln är avsedd att tillämpas oberoende av vad som föreskrivs i skatteavtal fann HFD att de aktuella aktieavyttringarna inte ska beskattas i Sverige. Två av målen återförvisades dock till Skatterättsnämnden för prövning utifrån skatteflyktslagen.

Värt att framhålla är att justitierådet Ståhl var av skiljaktig mening ifråga om motiveringen och anförde att det finns skäl att avvika från det synsätt som tidigare kommit till uttryck i bl.a. OMX-domen (RÅ 2008 ref. 24).

Kommentar
Vi anser att det genom de föreliggande avgörandena är klarlagt att huvudregeln är att de begränsningar som följer av ett skatteavtal ska få genomslag vid rättstillämpningen. HFD:s uttalanden öppnar dock upp för att det i vissa fall går att göra avsteg från denna huvudregel. HFD uttalat att det då krävs att det av lagtext eller förarbetsuttalanden framgår att den nationella regeln utgör ett undantag som ska tillämpas oberoende av innehållet i ingångna skatteavtal. Vad som kvarstår som oklart är hur pass tydligt lagstiftaren måste uttrycka en önskan om ett sådant undantag. Det kommer sannolikt att uppstå situationer framöver där det råder osäkerhet om huruvida en intern skatteregel ska ges företräde framför skatteavtalen. Eftersom det således inte går att förlita sig enbart på fördelningen av beskattningsrätten så som den kommer till uttryck i skatteavtalen finns det all anledning att även i fortsättningen noggrant studera den interna lagstiftningen när Sveriges beskattningsrätt av viss inkomst ska analyseras. Klart är dock att tioårsregeln inte utgör ett undantag från huvudregeln och således inte har företräde framför skatteavtal.

Erik Hultman

 

Kontakt
Erik Hultman
08-520 594 68